مباني نتيجهگيري
استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5
داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده
بند فهرست
7 - 1 مقدمه
14 – 8 دامنه کاربرد
27 – 15 طبقهبندي داراييهاي غيرجاري که قصد واگذاري آنها وجود دارد، به عنوان نگهداري شده براي فروش
27 - 25 داراييهايي که قصد معاوضه آنها با داراييهاي غيرجاري ديگري وجود دارد
51 – 28 اندازهگيري داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش
41 – 39 تخصيص زيان کاهش ارزش به يک گروه در حال واگذاري
45 - 42 داراييهاي اخيراً تحصيل شده
46 شناسايي افزايشهاي بعدي در ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش
48 – 47 شناسايي زيانهاي کاهش ارزش و سودهاي بعدي در مورد داراييهايي که، پيش از طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي به مبالغ تجديد ارزيابي اندازهگيري ميشدند.
51 - 49 اندازهگيري داراييهايي که به عنوان نگهداري شده براي استفاده طبقهبندي مجدد شدهاند.
55 - 52 حذف معافيت از تلفيق در مورد واحدهاي فرعي که منحصراً با قصد فروش مجدد خريداري و نگهداري شدهاند.
58 – 56 ارائه داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش
72 – 59 زمانبندي طبقهبندي، و تعريف عمليات متوقف شده
77 – 73 ارائه عمليات متوقف شده
79 - 78 دورهگذار
83 – 80 اصطلاحات
84 خلاصه تغييرات نسبت به پيشنويس شماره 4
85 مقايسه با موارد مربوط در استاندارد حسابداري مالي شماره 144
مباني نتيجهگيري
استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5
داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده
اين مباني نتيجهگيري پيوست استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5 است اما بخشي از آن نيست.
مقدمه
1 . اين مباني نتيجهگيري خلاصهاي از ملاحظات هيأت تدوين استانداردهاي بينالمللي حسابداري (که از اين پس هيأت ناميده ميشود) در رسيدن به نتايج منعکس در استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5 با عنوان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده است. هر يک از اعضاء هيأت براي برخي عوامل نسبت به عوامل ديگر اهميت بيشتري قائل بودهاند.
2 . در سپتامبر2002 هيأت پروژه همگرايي کوتاهمدتي را در دستور کار قرار داد. هدف اين پروژه، کاهش اختلافهاي ميان استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي و اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا است که ميتواند در مدت زمان نسبتاً کوتاهي برطرف شود و در کنار پروژههاي اصلي مورد بحث قرار گيرد. اين پروژه به صورت مشترک با هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا انجام گرفت.
3 . به عنوان بخشي از پروژه، دو هيأت توافق کردند که نظرات يکديگر در باره هر يک از موضوعات انتخابي براي همگرايي احتمالي را بررسي کنند، و بهترين راه کار را به عنوان مبناي همگرايي بپذيرند. در مورد موضوعاتي که اخيراً توسط هر يک از دو هيأت مطرح شده است، انتظار ميرود راه کارهاي با کيفيت بالاتري مطرح شود.
4 . هيأت به عنوان بخشي از بررسي موضوعاتي که اخيراً توسط هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا مطرح شده است، الزامات استاندارد حسابداري مالي شماره 144 امريکا با عنوان حسابداري کاهش ارزش يا واگذاري داراييهاي بلندمدت را مورد بحث قرار داد که با داراييهاي نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده در ارتباط است. هيأت آن بخش از الزامات استاندارد حسابداري مالي شماره 144 که مربوط به کاهش ارزش داراييهاي نگهداري شده براي استفاده بود را مدنظر قرار نداد. کاهش ارزش چنين داراييهايي در پروژه تحقيقاتي هيأت در باره اندازهگيري مورد بررسي قرار ميگيرد که تحت سرپرستي هيأت استانداردهاي حسابداري کانادا در حال انجام است.
5 . پيش از صدور استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5، الزامات استاندارد حسابداري مالي شماره 144 در مورد داراييهاي نگهداري شده براي فروش و عمليات متوقف شده در موارد زير با استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي اختلاف داشت:
الف. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 الزام ميکند که داراييهاي غيرجاري که قرار است واگذار شوند در صورت احراز معيارهاي خاصي به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شوند. چنين داراييهايي به اقل مبلغ دفتري و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش تجديد ارزيابي و مستهلک نمودن آنها متوقف ميشود. استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي الزامي نميکند که داراييهاي غيرجاري که قرار است واگذار شوند به طور جداگانه طبقهبندي يا متفاوت از ساير داراييهاي غيرجاري اندازهگيري شوند.
ب . تعريف عمليات متوقف شده، و همچنين ارائه آن، در استاندارد حسابداري مالي شماره 144 با استاندارد بينالمللي حسابداري مالي شماره 35 با عنوان عمليات متوقف شده متفاوت است.
6 . همانگونه که در ادامه به تفصيل بحث ميشود، هيأت نتيجه گرفت که معرفي طبقهاي از داراييها که براي فروش نگهداري ميشوند اطلاعات در دسترس استفادهکنندگان صورتهاي مالي را در ارتباط با داراييهايي که قرار است فروخته شوند به طور قابل ملاحظهاي بهبود ميبخشد.
7 . هيأت پيشنهادات خود را در قالب پيشنويس شماره 4 با عنوان واگذاري داراييهاي غيرجاري و ارائه عمليات متوقف شده در جولاي 2003 منتشر و آخرين مهلت براي دريافت نظرات را 24 اکتبر 2003 تعيين نمود. هيأت بيش از 80 پيشنهاد براي اين پيشنويس دريافت کرد.
دامنه کاربرد
8 . هيأت، در پيشنويس شماره 4، پيشنهاد کرده بود که اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي بايد براي تمام داراييهاي غيرجاري به جز موارد زير بکار رود:
الف. سرقفلي،
ب . ابزارهاي مالي که در دامنه کاربرد استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 39 با عنوان ابزارهاي مالي: شناسايي و اندازهگيري قرار ميگيرند.
ج . داراييهاي مالي تحت اجاره، و
د . داراييهاي مربوط به ماليات معوق و داراييهاي ناشي از مزاياي کارکنان.
9 . در بررسي مجدد دامنه کاربرد، هيأت متذکر شد که استفاده از اصطلاح ”غيرجاري“ سبب پديد آمدن مشکلات زير ميشود:
الف. به طور قطع، داراييهايي که با هدف فروش مجدد تحصيل ميشوند در دامنه کاربرد پيشنويس شماره 4 قرار ميگيرند، اما به دليل قرار گرفتن در تعريف داراييهاي جاري ممکن است تصور شود که بايد مستثني گردند. چنين برداشتي در باره داراييهايي که بعنوان غيرجاري طبقهبندي شدهاند، اما انتظار ميرود که طي 12 ماه آينده به نقد تبديل شوند نيز صادق است.
ب . روشن نيست که دامنه کاربرد چگونه بايد براي داراييهاي ارائه شده بر اساس قابليت نقد شوندگي بکار رود.
10. هيأت متذکر شد که قصد ندارد داراييهايي که طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 1 با عنوان ارائه صورتهاي مالي به عنوان غيرجاري طبقهبندي شده است را تنها به دليل قصد مديريت براي فروش يا اتمام استفاده از دارايي توسط واحد تجاري طي 12 ماه آتي به عنوان داراييهاي جاري تجديد طبقهبندي کند. هيأت در استاندارد شماره 5 تأکيد ميکند که داراييهاي غيرجاري تنها در صورتي به عنوان داراييهاي جاري تجديد طبقهبندي ميشوند که معيارهاي اين استاندارد براي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز کنند.
11. در ارتباط با داراييهاي ارائه شده بر اساس قابليت نقد شوندگي، هيأت تصميم گرفت که داراييهايي را غيرجاري درنظر گيرد که انتظار ميرود طي بيش از 12 ماه پس از تاريخ ترازنامه به وجه نقد تبديل شوند.
12. اين توضيحات اطمينان ميدهد که تمام داراييهايي که به طور معمول توسط واحد تجاري غيرجاري تلقي ميشوند در دامنه اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي قرار ميگيرند.
13. هيأت موارد مستثني شده از دامنه کاربرد پيشنهادي در پيشنويس شماره 4 را نيز مورد تجديدنظر قرار داد. هيأت متذکر شد که الزامات طبقهبندي و ارائه اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي براي تمام داراييهاي غيرجاري قابل اعمال است و هر گونه استثنايي تنها به الزامات اندازهگيري مربوط ميشود. در ارتباط با الزامات اندازهگيري، هيأت تصميم گرفت که داراييهاي غيرجاري بايد فقط در صورتي مستثني شوند که (الف) قبلاً به ارزش منصفانه نگهداري و تغييرات در ارزش منصفانه آنها در سود يا زيان دوره شناسايي شده باشد، يا (ب) تعيين ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش براي آنها دشوار باشد. در نتيجه، هيأت فقط داراييهاي غيرجاري زير را از الزمات اندازهگيري اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي مستثني نمود:
داراييهايي که قبلاً به ارزش منصفانه نگهداري و تغييرات در ارزش منصفانه آنها در سود و زيان دوره شناسايي شده است:
الف. داراييهاي مالي که در دامنه کاربرد استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 39 با عنوان ابزارهاي مالي: شناسايي و اندازهگيري قرار ميگيرند؛
ب . داراييهاي غيرجاري که طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 40 با عنوان سرمايهگذاري در املاک بر مبناي ارزش منصفانه به حساب گرفته ميشوند؛
پ . داراييهاي غيرجاري که طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 41 با عنوان فعاليتهاي کشاورزي به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج برآوردي زمان فروش اندازهگيري ميشوند.
داراييهايي که تعيين ارزش منصفانه آنها دشوار است:
الف. داراييهاي مربوط به ماليات معوق.
ب . داراييهاي ناشي از مزاياي کارکنان.
پ . داراييهاي ناشي از قراردادهاي بيمه.
14. هيأت تصديق کرد که دامنه کاربرد اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي با استاندارد حسابداري مالي شماره 144 متفاوت است اما يادآور شد که استاندارد حسابداري مالي شماره 144، کاهش ارزش داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي استفاده را نيز، علاوه بر داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش، پوشش ميدهد. علاوه بر اين، ساير الزامات اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا بر دامنه کاربرد استاندارد حسابداري مالي شماره 144 تأثير ميگذارند. از اين رو، هيأت نتيجه گرفت که همگرايي با دامنه کاربرد استاندارد حسابداري مالي شماره 144 امکانپذير نيست.
طبقهبندي داراييهاي غيرجاري که قصد واگذاري آنها وجود دارد، به عنوان نگهداري شده براي فروش
15. طبق استاندارد حسابداري مالي شماره 144، داراييهاي بلندمدت به عنوان (الف) نگهداري شده و مورد استفاده، و يا (ب) نگهداري شده براي فروش طبقهبندي ميشوند. پيش از انتشار اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي، تمايزي ميان داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي استفاده و نگهداري شده براي فروش، به جز در ارتباط با ابزارهاي مالي، وجود نداشت.
16. هيأت بررسي کرد که آيا طبقهبندي جداگانه داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش سبب پيچيدگي غير ضروري در استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي و وارد کردن مقاصد مديريتي در حسابداري ميشود. برخي از پاسخدهندگان معتقدند که طبقهبندي ”داراييهاي نگهداري شده براي فروش“ غيرضروري است، و در صورتي که روي ”داراييهاي برکنار شده از استفاده فعال“ تأکيد کنيم بسياري از پيچيدگيها برطرف خواهد شد، زيرا اين طبقهبندي اخير مبتني بر واقعيت و نه قصد مديريت خواهد بود. به نظر آنها سوءاستفاده احتمالي از طبقهبندي موجب الزامات تفصيلي بسياري در استاندارد حسابداري مالي شماره 144 شده است. سايرين معتقدند که، اگر استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي موجود به گونهاي اصلاح شود که داراييهاي برکنار شده از استفاده فعال به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شوند و افشاهاي اضافي الزامي گردد، بدون ايجاد يک استاندارد جديد ميتوان به همگرايي با استاندارد حسابداري مالي شماره 144 امريکا دست يافت.
17. با اين حال، هيأت معتقد است که ارائه اطلاعات در باره داراييها و گروههاي داراييها و بدهيهايي که قصد واگذاري آنها وجود دارد به نفع استفادهکنندگان از صورتهاي مالي است. چنين اطلاعاتي به استفادهکنندگان در ارزيابي زمانبندي، مبلغ و عدم اطمينان جريانهاي نقدي آتي کمک ميکند. هيأت دريافت که توجيه زيربنايي استاندارد حسابداري مالي شماره 144 نيز چنين بوده است. بنابراين هيأت نتيجهگيري نمود که معرفي مفهوم داراييها و گروههاي در حال واگذاري نگهداري شده براي فروش سبب کاملتر شدن استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي ميشود.
18. علاوه بر اين، با اينکه طبقه نگهداري شده براي فروش با قصد فروش دارايي ايجاد ميشود، ساير معيارها براي اين طبقهبندي به سختي احراز ميشوند و عمدتاً عينيتر از تعيين قصد يا تعهد براي فروش است. برخي ممکن است چنين استدلال کنند که اين معيارها بيش از حد دقيق است. با اين حال، هيأت معتقد است که اين معيارها براي دستيابي به قابليت مقايسه طبقات بين واحدهاي تجاري بايد دقيق باشد. هيأت اعتقاد ندارد که طبقه ”برکنار شده از استفاده فعال“ لزوماً معيارهاي کمتري در برداشته باشد. براي مثال، لازم است بين داراييهاي برکنار شده از استفاده فعال و آنهايي که به عنوان قطعات يدکي نگهداري ميشوند يا به طور موقت کنار گذاشته شدهاند تمايز قائل شد.
19. سرانجام، اگر طبقهبندي و اندازهگيري داراييهاي نگهداري شده براي فروش در استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي مشابه اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا باشد، همگرايي در سطحي بااهميت براي استفادهکنندگان صورتهاي مالي به دست خواهد آمد.
20. بسياري از پاسخدهندگان به پيشنويس شماره 4، طبقهبندي جداگانه داراييهاي غيرجاري را که ديگر براي استفاده نگهداري نميشوند مطلوب دانستهاند. با اين حال، پيشنهادات مطرح شده در پيشنويس شماره 4 بدلايل زير مورد انتقاد قرار گرفت:
الف. معيارها بيش از حد محدودکننده و قاعدهمند بودند.
ب . تعهد براي فروش نياز به استدلالي دارد که با الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 37 با عنوان ذخاير، بدهيهاي احتمالي و داراييهاي احتمالي در ارتباط با ذخاير تجديد ساختار سازگار باشد.
پ . طبقهبندي بايد براي داراييهاي برکنار شده از استفاده فعال باشد.
ت . با داراييهاي برکنار شده بايد همانند داراييهايي که قصد فروش آن وجود دارد، برخورد شود.
21. هيأت متذکر شد که تعريف منعطفتر راه را براي سوء استفاده هموار ميکند. علاوهبراين، تغيير معيارهاي طبقهبندي ميتواند سبب اختلاف با اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا گردد. بااينحال، هيأت براي تأکيد بر اين اصول، مجدداً اين معيارها را مرتب نمود.
22. همچنين هيأت اشاره کرد که الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 37 براي تعيين زمان تحمل يک بدهي تدوين شده است، در حالي که الزامات استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي مربوط به اندازهگيري و ارائه داراييهايي است که قبلاً شناسايي شده است.
23. سرانجام، هيأت بر اصل پشتيبان طبقهبندي پيشنهادي در پيشنويس شماره 4، مبني بر اينکه مبلغ دفتري داراييها عمدتاً از طريق فروش بازيافت خواهد شد، صحه گذاشت. هيأت، با بکارگيري اين اصل براي داراييهاي برکنار شده از استفاده فعال، تصميم گرفت که چنين داراييهايي، که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز نميکند، نبايد به طور جداگانه ارائه شود، زيرا مبلغ دفتري اين داراييها ممکن است عمدتاً از طريق فروش بازيافت نشود. برعکس، هيأت تصميم گرفت داراييهايي که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز ميکنند و مورد استفاده نيز قرار ميگيرند نبايد از طبقهبندي جداگانه مستثني شوند، زيرا اگر يک دارايي غيرجاري براي فروش فوري در دسترس باشد، استفاده از آن دارايي طي زمان باقيمانده تا فروش نسبت به فروش آن فرعي محسوب ميشود و مبلغ دفتري آن دارايي عمدتاً از طريق فروش بازيافت ميشود.
24. با بکارگيري همين اصل براي داراييهاي برکنار شده، هيأت خاطرنشان کرد که مبلغ دفتري آنها به طور عمده از طريق فروش بازيافت نخواهد شد.
داراييهايي که قصد معاوضه آنها با ساير داراييهاي غيرجاري وجود دارد
25. طبق استاندارد حسابداري مالي شماره 144، داراييهاي بلندمدتي که قرار است با داراييهاي مشابه معاوضه شوند، نميتوانند به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شوند. آنها تنها زماني که معاوضه ميشوند به عنوان واگذار شده درنظر گرفته ميشوند. مباني نتيجهگيري استاندارد حسابداري مالي شماره 144 دليل آن را چنين توضيح ميدهد که معاوضه چنين داراييهايي براساس مبلغ دفتري، و نه ارزش منصفانه، آنها به حساب منظور ميشود و استفاده از مبلغ دفتري با حسابداري داراييهاي بلندمدت نگهداري شده براي استفاده نسبت به داراييهاي بلندمدتي که قصد فروش آن وجود دارد، هماهنگي بيشتري دارد.
26. طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 16 با عنوان اموال، ماشينآلات و تجهيزات، تجديدنظر شده در سال 2003، معاوضه داراييها معمولاً به ارزش منصفانه اندازهگيري ميشود. بنابراين، استدلال استاندارد حسابداري مالي شماره 144 براي طبقهبندي چنين داراييهايي به عنوان نگهداري شده براي فروش مورد استفاده قرار نميگيرد. اين استاندارد براي هماهنگي با استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 16، معاوضه داراييها را همانند واگذاري و تحصيل دارايي درنظر ميگيرد مگر اينکه معاوضه محتواي تجاري نداشته باشد.
27. هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا پيشنويسي براي هماهنگي با الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 16 در مورد اندازهگيري معاوضه داراييها به ارزش منصفانه منتشر کرده است. اين پيشنويس اصلاحاتي را نيز براي استاندارد حسابداري مالي شماره 144 پيشنهاد کرده است که معاوضه داراييها با محتواي تجاري را واجد شرايط طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش خواهند ساخت.
اندازهگيري داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش
28. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 الزام ميکند که يک دارايي بلندمدت يا گروه در حال واگذاري طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش به اقل مبلغ دفتري و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شود. دارايي بلندمدت طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش (يا جاي گرفته در يک گروه در حال واگذاري) مستهلک نميشود، اما هزينههاي مالي و ساير هزينههاي قابل انتساب به بدهيهاي گروه در حال واگذاري شناسايي ميشود.
29. همانگونه که در مباني نتيجهگيري استاندارد حسابداري مالي شماره 144 توضيح داده شده، باقيمانده استفاده عملياتي از يک دارايي که قصد فروش آن وجود دارد، نسبت به بازيافت مبلغ دفتري از طريق فروش، فرعي محسوب ميشود. بنابراين، حسابداري چنين دارايي بايد فرآيند ارزيابي باشد، نه تخصيص.
30. علاوه بر اين، هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا بيان کرد هنگامي که دارايي مجدداً اندازهگيري ميشود، استهلاک دارايي ميتواند سبب کاهش مبلغ دفتري به کمتر از ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش گردد. آن هيأت همچنين اشاره کرد در صورت کاهش ارزش دارايي پس از طبقهبندي اوليه به عنوان نگهداري شده براي فروش و پيش از فروش نهايي آن، زيان در دوره کاهش شناسايي خواهد شد زيرا ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش در هر دوره ارزيابي ميشود.
31. استدلال مخالف اين است که، هر چند دارايي به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شده است، اما هنوز در عمليات مورد استفاده قرار ميگيرد، از اين رو توقف استهلاک ناقض اين اصل اساسي است که بهاي تمام شده يک دارايي بايد طي دورهاي تخصيص يابد که منافع ناشي از استفاده از آن به دست ميآيد. به علاوه، هر چند کاهش ارزش دارايي در اثر استفاده از آن در تغييرات شناسايي شده ارزش منصفانه منعکس خواهد شد، اين امکان هم وجود دارد که با افزايش قيمتهاي بازار دارايي پنهان بماند.
32. هيأت متذکر شد که استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 16 يک واحد تجاري را ملزم به به روزرساني عمر مفيد و ارزش باقيمانده برآوردي اموال، تجهيزات و ماشينآلات مينمايد و استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 با عنوان کاهش ارزش داراييها، کاهش ارزش فوري به ارزش استفاده از دارايي يا ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش، هر کدام بيشتر است، را الزامي ميکند. بنابراين، واحد تجاري براي يک دارايي واحد که در حال فروش است در صورت رعايت اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي به اندازهگيري مشابهي با ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي دست خواهد يافت. طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي، اگر ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش بيشتر از مبلغ دفتري دارايي باشد هيچ کاهش ارزش و استهلاکي وجود نخواهد داشت (زيرا ارزش باقيمانده به روز ميشود). در صورتيکه ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش کمتر از مبلغ دفتري باشد، زيان کاهش ارزشي وجود خواهد داشت که مبلغ دفتري را به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش تقليل ميدهد، و لذا استهلاکي وجود ندارد (زيرا ارزش باقيمانده به روز ميشود)، مگر اينکه ارزش استفاده از دارايي بيشتر از ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش آن باشد. اگر ارزش استفاده بيشتر از ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش باشد، اختلاف ناچيزي بين رويکرد ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي و رويکرد اين استاندارد وجود خواهد داشت. طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي زيان کاهش ارزش به ميزان مازاد مبلغ دفتري نسبت به ارزش استفاده دارايي خواهد بود، نه به ميزان مازاد مبلغ دفتري نسبت به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش. طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي، مازاد ارزش استفاده از دارايي (مبلغ دفتري جديد دارايي) نسبت به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش (ارزش باقيمانده دارايي) مستهلک خواهد شد. با وجود اين، ارزش استفاده داراييهاي طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش با ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش آنها تنها به اندازه خالص جريانات نقدي مورد انتظار پيش از فروش اختلاف خواهد داشت. اگر دوره فروش کوتاه باشد، اين مبلغ معمولاً ناچيز خواهد بود. بنابراين، تفاوت زيان کاهش ارزش شناسايي شده و استهلاک بعدي طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي در مقايسه با زيان کاهش ارزش و عدم استهلاک بعدي طبق اين استاندارد نيز ناچيز خواهد بود.
33. هيأت نتيجه گرفت که الزامات اندازهگيري استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5 براي داراييهاي منفرد اغلب موجب انحراف بااهميت از الزامات ساير استاندارد نميشود. علاوه بر اين، هيأت در مورد اينکه جريانهاي نقدي ناشي از باقيمانده استفاده از دارايي نسبت به بازيافت دارايي از طريق فروش آن، فرعي محسوب ميشود با هيأت تدوين استاندارد حسابداري مالي امريکا اتفاق نظر دارد و از اين رو، هيأت نتيجه گرفت داراييهاي منفردي که به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شدهاند بايد به اقل مبلغ دفتري و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شوند و نبايد مستهلک گردند.
34. براي گروههاي در حال واگذاري، اختلاف بيشتري بين الزامات ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي و اين استاندارد ميتواند وجود داشته باشد. براي مثال، ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش يک گروه در حال واگذاري ممکن است منکعسکننده سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري به ميزان اختلاف آن با مبلغ دفتري خالص داراييهاي گروه در حال واگذاري باشد. با اين حال، ارزش باقي مانده داراييهاي غيرجاري گروه در حال واگذاري ممکن است به همان اندازهاي باشد که در صورت استهلاک آن داراييها طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 16 به دست ميآمد.
35. در چنين شرايطي، برخي ممکن است تصور کنند که الزامات استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5 به سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري اجازه ميدهد که استهلاک داراييهاي غيرجاري را متوقف نمايد. با اين حال، هيأت با اين طرز تلقي موافق نيست. در عوض، هيأت معتقد است که سرقفلي ايجاد شده در واحد تجاري مانعي در برابر شناسايي زيان کاهش ارزش گروههاي در حال واگذاري است. الزامات کاهش ارزش استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 تأثير مشابهي دارد. مستهلک نکردن داراييهاي غيرجاري گروه در حال واگذاري، همانند داراييهاي منفرد، پيامد اصل زيربنايي طبقهبندي جداگانه است، که مبلغ دفتري اين داراييها عمدتاً از طريق فروش بازيافت ميشود، نه استفاده مستمر، و مبالغ بازيافت شده از طريق استفاده مستمر جزئي خواهند بود.
36. به علاوه، تأکيد بر اين نکته مهم است که استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي شماره 5 اجازه ميدهد که فقط دارايي (يا گروه در حال واگذاري) که قصد فروش آن وجود دارد، به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شود. داراييهايي که قصد برکناري آنها وجود دارد تا زمان واگذاري به عنوان نگهداري شده براي استفاده طبقهبندي، و در نتيجه مستهلک ميشوند.
37. زماني که يک دارايي يا گروه در حال واگذاري نگهداري شده براي فروش بخشي از يک عمليات خارجي است که واحد پول آن متفاوت از واحد پول گزارشگري گروه است، تفاوت تسعير ناشي از تبديل آن دارايي يا گروه در حال واگذاري به واحد پول گزارشگري گروه در بخش حقوق صاحبان سهام شناسايي خواهد شد. استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 21 با عنوان اثرات تغيير نرخ ارز الزام ميکند که تفاوت تسعير هنگام واگذاري عمليات از بخش حقوق صاحبان سهام به سود يا زيان منتقل شود. پرسش اين است که آيا طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش بايد موجب انتقال تفاوت تسعير شود؟ طبق اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا (01-5 EITF به کارگيري بيانيه شماره 52 هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا براي سرمايهگذاري ارزيابي شده براي کاهش ارزش که واگذار خواهد شد) تعديلات انباشته تسعير ارز که قبلاً در ساير اقلام سود جامع شناسايي شده و انتظار ميرود در زمان فروش به سود و زيان منتقل شود در مبلغ دفتري دارايي (يا گروه در حال واگذاري) که کاهش ارزش آن ارزيابي ميشود، جاي دارد.
38. هيأت در پروژه گزارشگري سود جامع ممکن است موضوع انتقال را مورد بررسي مجدد قرار دهد؛ بنابراين، تمايلي به ايجاد تغييرات موقت در الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 21 ندارد. از اينرو، اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي انتقال تفاوتهاي تسعير را هنگام طبقهبندي دارايي يا گروه در حال واگذاري به عنوان نگهداري شده براي فروش مجاز نميداند. انتقال هنگام فروش دارايي يا گروه در حال واگذاري انجام خواهد گرفت.
تخصيص زيان کاهش ارزش به گروه در حال واگذاري
39. طبق استاندارد حسابداري مالي شماره 144 و پيشنهادات پيشنويس شماره 4، داراييهاي درون گروه در حال واگذاري که در دامنه کاربرد اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي قرار نميگيرند، پيش از اندازهگيري ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش گروه در حال واگذاري، طبق ساير استانداردها تعديل ميشوند. هر گونه سود يا زيان شناسايي شده هنگام تعديل مبلغ دفتري گروه در حال واگذاري به مبلغ دفتري داراييهاي بلندمدت گروه تخصيص داده ميشود.
40. اين موضوع با الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 براي تخصيص زيان کاهش ارزش روي يک واحد ايجادکننده وجه نقد تفاوت دارد. استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 الزام ميکند که زيان کاهش ارزش واحد ايجادکننده وجه نقد ابتدا از طريق کاهش مبلغ دفتري سرقفلي و سپس متناسب با مبلغ دفتري ساير داراييهاي واحد ايجادکننده وجه نقد تخصيص يابد.
41. هيأت بررسي کرد که آيا تخصيص زيان کاهش ارزش گروه در حال واگذاري بايد مطابق الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 انجام گيرد يا طبق الزامات استاندارد حسابداري مالي شماره 144. هيأت به اين نتيجه رسيد که سادهترين راه الزامي کردن تخصيص همانند استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 براي واحدهاي ايجادکننده وجه نقد است. اگرچه اين الزامات با استاندارد حسابداري مالي شماره 144 متفاوت است، گروه کنارگذاشته شده در مجموع به همان مبلغ اندازهگيري خواهد شد.
داراييهاي اخيراً تحصيل شده
42. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 همانند پيشنويس شماره 4 الزام ميکند داراييهاي تازه تحصيل شدهاي که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را دارند در شناخت اوليه بايد به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شوند. بنابراين، در مواردي، به جز ترکيبهاي تجاري، که واحد تجاري دارايي غيرجاري را تحصيل ميکند که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را دارد، در صورتيکه بهاي تمام شده آن دارايي بيش از ارزش منصفانه آن پس از کسر مخارج فروش باشد، زيان در سود يا زيان دوره شناسايي ميشود. در موارد رايجتر که واحد تجاري، به عنوان بخشي از يک ترکيب تجاري، دارايي غيرجاري (يا گروه در حال واگذاري) را تحصيل ميکند که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را دارد، اختلاف ارزش منصفانه و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش در سرقفلي شناسايي ميشود.
43. برخي از پاسخدهندگان به پيشنويس شماره 4 اشاره کردهاند که اندازهگيري داراييهاي اخيراً تحصيل شدهاي که بخشي از يک ترکيب تجاري نيستند به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش، با اين پيشنهاد کلي که داراييهاي طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش بايد به اقل قيمت دفتري و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شوند سازگار نيست. هيأت موافقت کرد که اين الزامات را اصلاح کند تا روشن شود که داراييهاي (يا گروههاي در حال واگذاري) اخيراً تحصيل شده هنگام شناخت اوليه به اقل مبلغ دفتري [در صورتيکه به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي نميشدند (يعني بهاي تمام شده)] و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري ميشوند.
44. در ارتباط با ترکيب تجاري، هيأت متذکر شد که از نظر مفهومي داراييها بايد در ابتدا به ارزش منصفانه شناسايي و سپس بلافاصله به عنوان نگهداري شده براي فروش طبقهبندي شوند، که در نتيجه، مخارج فروش به جاي شناسايي در سرقفلي، در سود يا زيان دوره شناسايي ميشود. از نظر تئوري، اگر واحد تجاري مخارج فروش را از قيمت خريد کسر کند، قيمت کاهش يافته منجر به ايجاد سرقفلي منفي ميشود، که شناسايي فوري آن در سود و زيان دوره، زيان ناشي از مخارج فروش را خنثي ميکند. مسلماً، در عمل، قيمت کاهش يافته معمولاً به خالص سرقفلي مثبت کمتر منجر خواهد شد تا سرقفلي منفي، که در سود و زيان شناسايي ميشود. به اين دليل و به منظور رسيدن به همگرايي، هيأت به اين نتيجه رسيد که در ترکيب تجاري، داراييهاي غيرجاري که در زمان تحصيل، معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز ميکنند، هنگام شناخت اوليه بايد به ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش اندازهگيري شوند.
45. اين هيأت و هيأت تدوين استاندارد حسابداري مالي امريکا در پروژه مشترکشان درباره بکارگيري روش خريد، در حال بررسي اين موضوع هستند که کدام اقلام معمولاً بخشي از مبادله ترکيب تجاري را تشکيل ميدهد. بررسي مذکور اين پرسش را نيز دربرميگيرد که داراييها و بدهيهاي شناسايي شده در اين مبادله بايد مبتني بر ديدگاه خريدار باشد يا فروشنده. حاصل اين مذاکرات ممکن است بر تصميم تشريح شده در بند 44 تأثير بگذارد.
شناسايي افزايشهاي بعدي در ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش
46. هيأت لزوم شناسايي افزايش بعدي ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش تا حد جبران کاهش ارزش قبلي را مورد بررسي قرار داد. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 شناسايي افزايش بعدي در ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش را الزامي ميکند، اما شناسايي مازاد آن بر زيان انباشته کاهش ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش قبلاً شناسايي شده را مجاز نميداند. هيأت تصميم گرفت که طبق استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي، سود تنها به ميزاني شناسايي شود که کاهش ارزش آن دارايي، طبق اين استاندارد يا استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 را بازيافت کند. شناسايي سود براي بازيافت کاهش ارزشي که پيش از طبقهبندي دارايي به عنوان نگهداري شده براي فروش رخ داده، با الزامات استاندارد حسابداري شماره 36 در رابطه با شناسايي بازيافت کاهش ارزش سازگار است.
شناسايي زيانهاي کاهش ارزش و سودهاي بعدي در مورد داراييهايي که، پيش از طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي به مبالغ تجديد ارزيابي اندازهگيري ميشدند
47. پيشنويس شماره 4 پيشنهاد ميکند که زيانهاي کاهش ارزش و سودهاي بعدي براي داراييهايي که، پيش از طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، طبق ساير استانداردهاي بينالمللي گزارشگري مالي به مبالغ تجديد ارزيابي اندازهگيري ميشدند، بايد طبق استانداردي که آن دارايي قبلاً بر اساس آن تجديد ارزيابي شده بود به عنوان کاهش و افزايش تجديد ارزيابي درنظر گرفته شود، به جز تا ميزاني که مطابق با الزامات استاندارد حسابداري شماره 36، اين زيانها و سودها ناشي از شناخت اوليه يا تغيير مخارج فروش باشد. پيشنويس شماره 4 همچنين پيشنهاد ميکند که مخارج فروش هميشه بايد در سود و زيان شناسايي شود.
48. بسياري از پاسخدهندگان با اين پيشنهادات به دليل پيچيدگي آنها و برخورد بدون ثبات رويه با داراييهاي طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش مخالف بودند. هيأت مسائل به وجود آمده را بررسي کرد و تصميمم گرفت که داراييهايي که قبلاً به ارزش منصفانه نگهداري و تغييرات ارزش منصفانه آنها در سود و زيان شناسايي شده است را مشمول الزامات اندازهگيري اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي ننمايد. اين هيأت معتقد است که براي چنين داراييهايي اندازهگيري مستمر به ارزش منصفانه، اطلاعات بهتري نسبت به اندازهگيري به اقل مبلغ دفتري و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش ارائه ميکند. با اين حال، هيأت اعتقاد ندارد که چنين رويکردي براي داراييهايي که طبق استانداردهاي بينالمللي حسابداري شماره 16 و 38 تجديد ارزيابي ميشده است مناسب باشد، زيرا طبق آن استانداردها استهلاک ادامه مييابد و تغييرات ناشي از تجديد ارزيابي الزاماً در سود و زيان شناسايي نميشود. هيأت به اين نتيجه رسيد که با داراييهايي که طبق استانداردهاي بينالمللي حسابداري شماره 16 و 38 تجديد ارزيابي شدهاند بايد همانند داراييهايي که پيش از طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش تجديد ارزيابي نشدهاند، رفتار شود. چنين رويکردي سبب برخورد يکنواخت با داراييهاي مشمول دامنه کاربرد الزامات اندازهگيري اين استاندارد، و در نتيجه استانداردي سادهتر، ميشود.
اندازهگيري داراييهايي که به عنوان نگهداري شده براي استفاده طبقهبندي مجدد شدهاند
49. طبق استاندارد حسابداري مالي شماره 144، زماني که طرح واحد تجاري براي فروش دارايي تغيير ميکند و دارايي بلندمدت از نگهداري شده براي فروش به نگهداري شده براي استفاده تجديد طبقهبندي ميشود، آن دارايي به اقل (الف) مبلغ دفتري دارايي (يا گروه در حال واگذاري) پيش از طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، پس از تعديل بابت استهلاکي که در صورت طبقهبندي مستمر دارايي (يا گروه در حال واگذاري) به عنوان نگهداري شده براي استفاده شناسايي ميشد و (ب) ارزش منصفانه در تاريخ تصميم براي عدم فروش، اندازهگيري ميشود.
50. اصل زيربنايي آن بازگرداندن ارزش دفتري دارايي به مبلغي است که در صورت عدم طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش، و با توجه به کاهش ارزشي که ممکن است رخ داده باشد، وجود ميداشت. در واقع، استاندارد حسابداري مالي شماره 144 الزام ميکند که زيان کاهش ارزش داراييهاي نگهداري شده براي استفاده تنها در صورتي شناسايي شود که مبلغ دفتري آن دارايي بيشتر از مجموع جريانهاي نقدي مورد انتظار تنزيل نشده ناشي از استفاده و واگذاري نهايي آن باشد. از اينرو، مبلغ دفتري دارايي با فرض عدم طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش ممکن است بيش از ارزش منصفانه آن باشد. در نتيجه، استاندارد حسابداري مالي شماره 144 لزوماً به مبلغ دفتري اوليه دارايي منجر نميشود. با اين حال، مباني نتيجهگيري استاندارد حسابداري مالي شماره 144 اشاره ميکند که هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا به اين نتيجه رسيد که افزايش مبلغ دفتري دارايي به مبلغي بيشتر از ارزش منصفانه آن، تنها براساس آزمون جريانهاي نقدي تنزيل نشده، نامناسب است، بنابراين، آن هيأت اندازهگيري به اقل (الف) مبلغ دفتري دارايي در صورت عدم طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش و (ب) ارزش منصفانه در تاريخ تصميم به عدم فروش دارايي را الزامي کرد.
51. استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36 مبناي اندازهگيري متفاوتي (يعني مبلغ بازيافتني) براي داراييهاي کاهش ارزش يافته دارد. هيأت به اين نتيجه رسيد که براي هماهنگي با اين اصل استاندارد حسابداري مالي شماره 144 و همچنين الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 36، دارايي که طبقهبندي آن به عنوان نگهداري شده براي فروش متوقف ميشود بايد به اقل (الف) مبلغ دفتري در صورت عدم طبقهبندي دارايي به عنوان نگهداري شده براي فروش و (ب) مبلغ بازيافتني در تاريخ تجديد طبقهبندي، اندازهگيري شود. هر چند با اين نحوه عمل، همگرايي کامل به دست نميآيد، اما اين اختلاف ناشي از تفاوت ميان مدلهاي کاهش ارزش اصول پذيرفته شده حسابداري امريکا و استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي است.
حذف معافيت از تلفيق در مورد واحدهاي فرعي که منحصراً با قصد فروش مجدد خريداري و نگهداري شدهاند
52. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 معافيت از تلفيق واحدهاي فرعي که موقتاً نگهداري ميشوند را حذف کرد. دليل آن، برخورد يکنواخت با تمام داراييهاي نگهداري شده براي فروش (يعني به گونهاي که استاندارد حسابداري شماره 144 الزام ميکند) به جاي تلفيق برخي داراييها و عدم تلفيق برخي ديگر است.
53. هيأت موافقت کرد که تمام واحدهاي فرعي بايد تلفيق شوند و با تمام داراييها (و گروههاي در حال واگذاري) که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز ميکنند بايد يکسان برخورد شود. اگر واحدهاي فرعي که منحصراً به منظور فروش مجدد خريداري و نگهداري ميشوند، مطابق با استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 27 با عنوان صورتهاي مالي تلفيقي و جداگانه، از تلفيق معاف شوند، برخورد با داراييها و گروههاي در حال واگذاري درون چنين واحدهايي که معيارهاي طبقهبندي به عنوان نگهداري شده براي فروش را احراز ميکنند با ساير داراييها و گروههاي در حال واگذاري يکنواخت نخواهد بود. از اين رو، پيشنويس شماره 4 پيشنهاد ميکند که معافيت از تلفيق ذکر شده در استاندارد حسابداري شماره 27 بايد حذف شود.
54. برخي پاسخدهندگان با اين پيشنهاد با اين استدلال مخالف بودند که اطلاعات ارائه شده در تلفيق چنين واحدهاي فرعي نسبت به اطلاعات ارائه شده با الزامات فعلي اندازهگيري سرمايهگذاري در چنين واحدهاي فرعي به ارزش منصفانه سودمندي کمتري دارد. هيأت متذکر شد که تأثير پيشنهادات پيشنويس شماره 4 به موارد زير محدود ميشود:
الف. مبناي اندازهگيري واحد فرعي که مشمول دامنه کاربرد اين معافيت قرار ميگيرد، از ارزش منصفانه، طبق الزامات استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 39، به اقل بهاي تمام شده و ارزش منصفانه پس از کسر مخارج فروش تغيير ميکند.
ب . مطابق با الزامات فعلي استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 27، هر گونه تغيير در ارزش منصفانه سرمايهگذاري در واحد فرعي، همانند داراييهاي مالي نگهداري شده براي معامله طبق استاندارد بينالمللي حسابداري شماره 39، به عنوان يک مبلغ واحد در سود و زيان ارائه ميشود. همانگونه که در بند 72 مباني نتيجهگيري تشريح شده است، چنين واحد فرعي عمليات متوقف شده محسوب ميشود و طبق الزامات اين استاندارد (به بندهاي 73 تا 76 مباني نتيجهگيري مراجعه شود)، هر گونه تغييرات شناسايي شده در ارزش گروه در حال واگذاري که بخشي از واحد فرعي است، به عنوان مبلغي واحد در سود و زيان منعکس ميشود.
پ . ارائه در ترازنامه از يک مبلغ واحد براي سرمايهگذاري در واحد فرعي به دو مبلغ، يکي براي داراييها و ديگري بدهيهاي گروه در حال واگذاري که واحد فرعي است، تغيير ميکند.
55. هيأت نتيجهگيري بند 53 را مجدداً تأييد کرد. با اين حال، تأکيد کرد که اين پيشنهاد بر مبالغي که ارائه آنها در متن ترازنامه و صورت سود و زيان الزامي شده است، تنها تأثير محدود دارد. الزام ارائه تجزيه و تحليل اين مبالغ در يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي احتمالاً واحد تجاري را درگير کسب اطلاعات بسيار بيشتري خواهد کرد. بنابراين هيأت تصميم گرفت افشاي تجزيه و تحليل مبالغ ارائه شده در متن ترازنامه و صورت سود و زيان را براي واحدهاي فرعي اخيراً تحصيل شده الزامي نکند و در مثالي راههاي محاسباتي را که ميتواند براي رسيدن به مبالغ ارائه شده در متن ترازنامه و صورت سود و زيان به کار رود تشريح نمايد.
ارائه داراييهاي غيرجاري نگهداري شده براي فروش
56. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 يک واحد تجاري را ملزم به ارائه موارد زير ميکند:
الف. ارائه جداگانه دارايي بلندمدت طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش در ترازنامه؛ و
ب . ارائه جداگانه داراييها و بدهيهاي گروه در حال واگذاري طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش در بخش داراييها و بدهيهاي ترازنامه. طبقات عمده آن داراييها و بدهيها در متن ترازنامه يا در يادداشتهاي توضيحي صورتهاي مالي به طور جداگانه افشا ميشود.
57. هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا در مباني نتيجهگيري استاندارد حسابداري مالي شماره 144 اشاره ميکند که اطلاعات در باره ماهيت داراييها و بدهيهاي گروه در حال واگذاري براي استفادهکنندگان سودمند است. ارائه جداگانه آن اقلام در ترازنامه اطلاعات مربوطي ارائه ميکند. همچنين ارائه جداگانه، داراييهايي را که مستهلک نميشوند از داراييهايي که مستهلک ميشوند، متمايز ميکند. اين هيأت با موضع هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا موافق است.
58. پاسخدهندگان به پيشنويس شماره 4 اشاره کردند که ارائه جداگانه مبالغ مرتبط با داراييها و گروههاي در حال واگذاري طبقهبندي شده به عنوان نگهداري شده براي فروش در بخش سرمايه (مانند سودها يا زيانهاي تحقق نيافته داراييهاي آماده براي فروش و تعديلات تسعير ارز) اطلاعات سودمندي ارائه ميکند. هيأت اين پيشنهاد را پذيرفت و چنين الزامي را به اين استاندارد بينالمللي گزارشگري مالي افزود.
زمانبندي طبقهبندي، و تعريف عمليات متوقف شده
59. هيأت تدوين استانداردهاي حسابداري مالي امريکا با معرفي استاندارد حسابداري مالي شماره 144 دامنه عمليات متوقف شده را از «يک قسمت از واحد تجاري» به «يک بخش از واحد تجاري» گسترش داد. يک بخش از واحد تجاري دربرگيرنده عمليات و جريانهاي نقدي است که ميتواند از لحاظ عملياتي و اهداف گزارشگري مالي، از بقيه واحد تجاري آشکارا تميز داده شود. استاندارد حسابداري مالي شماره 144 توضيح ميدهد که يک بخش ممکن است يک قسمت، يک واحد گزارشگري، يک واحد تجاري فرعي يا گروهي از داراييها باشد.
60. با اين حال، هيأت تدوين استانداردهاي حسابد
Linkback: https://irmeta.com/meta/b277/t4772/